حسابداری شرکتهای پیمانکاری

• 
• 

توضیحات

منتشر شده در دوشنبه, 30 -3443 03:25

نوشته شده توسط طاهره رضایی آشتیانی

بازدید: 30011

 

بررسی  حسابداری پیمانکاری در شرکت های خدماتی

 

گردآورنده:طاهره رضایی آشتیانی

 

چکیده مطالب

مقدمه

ارکان اصلی پیمانکاری

کارفرما

پیمانکار

قرارداد

مؤسسات مشاوره ای یا پیمانکاری

انواع قراردادهای پیمانکاری

مراحل اجرای طرح

مرحله اول: مطالعات مقدماتی طرح

مرحله دوم: شناسایی تفصیلی طرح

مرحله سوم: اجرای طرح

مطالعات مقدماتی طرح

مطالعات شناسایی طرح

تهیه طرح مقدماتی

مرحله دوم: مطالعات تفصیلی طرح

تهیه نقشه های تفصیلی

تهیه اسناد و مدارک مناقصه

مرحله سوم: اجرای طرح

ارجاع کار به پیمانکار

دعوت از پیمانکاران برای اجرای طرح

شرکت در مناقصه

انتخاب پیمانکار

انعقاد قرارداد پیمانکاری

گرفتن ضمانتنامه حسن انجام تعهدات

تنظیم قرارداد پیمانکاری

دوره تضمین کارها

نظارت در اجرای عملیاتجبران خسارت

جبران خسارت

ابطال ضمانتنامه در مناقصه

تسلیم ضمانتنامه پیش پرداخت

تأدیه پیش پرداخت

عملیات اجرایی

ایجاد کارگاه

تخصیص تنخواه گردان به کارگاه

مخارج اجرای طرح

مخارج اجرای طرح بوسیله کارگاه

مخارج اجرای طرح بوسیله دفتر مرکزی

تنظیم و پرداخت صورت وضعیت کارها

تنظیم صورت وضعیت موقت کارها

پرداخت وجه صورت وضعیت کارها

ابطال ضمانتنامه انجام تعهدات

تهیه صورت وضعیت قطعی

تهیة صورت حساب قطعی

استرداد نصف سپرده حسن انجام کار

بهره برداری و نگاهداری عملیات موضوع پیمان

استرداد نصف دیگر سپرده حسن انجام کار

ثبت عملیات مالی قراردادهای بلند مدت پیمانکاری

حسابداری قراردادهای بلند مدت پیمانکار

مخارج پیمان در طول اجرای طرح

تسهیم هزینه های سربار بر مبنای مواد مستقیم

تسهیم هزینه های سربار بر مبنای دستمزد مستقیم

به حساب دارایی بردن بهره

مثال شرکت پیمانکاری بناساز همراح با مراحل و رسم جداول مربوطه

روشهای متداول شناسایی سود پیمانکاری

شناسایی درآمد

روش کار تکمیل شده

صورت سود و زیان

روش درصد پیشرفت کار

برآورد کل هزینه پیمان

برآورد کل درآمد یا مبلغ پیمان

اندازه گیری میزان پیشرفت کار

ثبت در دفتر روزنامه

درآمد دوره جاری پیمان

هزینه دوره جاری پیمان

سود ناخالص دوره جاری پیمان

نحوه انعکاس در صورتهای مالی

انتخاب روش شناسایی سود پیمانکاری

نحوه گزارش در صورتهای مالی

مزایاومعایب قراردادهای پیمانکاری

 

 

 

 

 

 

 

 

مقدمه

حسابداري يكي از علومي‌است كه همه روزه اكثر افراد با آن سروكار دارند و برخي به صورت تخصصي و برخي به صورت تجربي از آن استفاده مي‌كنند. حسابداري اين امكان را به ما مي‌دهد كه ميزان سوددهي و هزينه‌ها را به صورت علمي‌و دلخواه تغيير دهيم. اطلاعات مربوط به‌اين رشته، مورد استفادة عموم مردم از مديران صنايع، سرمايه‌گذاران، تجار و اصناف تا استفاده‌كنندگان محصولات و خدمات مي‌باشد و باعث مي‌شود تا اعداد و ارقام نامفهوم و گيج‌كننده به صورت اطلاعات جالب توجه و قابل نتيجه‌گيري در دسترس قرار گيرد.

فراگيري اين فن به صورت تخصصي، نه تنها به صورت يك حرفه مطرح بلكه در زندگي خصوصي و شخصي نيز كارساز مي‌باشد. به طور مثال نحوة صحيح بودجه‌بندي، تقسيم هزينه، تعيين قيمت تمام شده، روش‌‌هاي پيمانكاري، معاملات اوراق بهادار، تعيين استهلاك دارائي‌‌ها،انواع سرمايه‌گذاري،حسابداري با توجه به تورم و … از بحث‌‌هاي ارائه شده در اين گروه مي‌باشد. در پايان شايد بتوان حسابداري را به عنوان پايه اصلي صنعت، توليد و ارائه خدمات معرفي كرد. چرا كه بدون وجود حسابداري و ثبت دقيق و نتيجه‌گيري صحيح از اطلاعات،پايه اصلي شركت كه همان سرمايه و نقدينگي است به لرزه درآمده و چه بسا كه شركت را به انحلال بكشاند.

تنوع مؤسسات و گوناگوني فعاليتهاي مختلف اقتصادي در پهنه جهان، دانش و حرفه حسابداري را بر آن داشته تا در قالب مباني و اصول عمومي، راه حلهاي متناسبي را براي نگهداري حسابهاي فعاليتهاي گوناگون، به نحوي فراهم آورد كه صورتهاي مالي مؤسسات تصوير گوياتري از نتايج عمليات و وضعيت مالي ارائه دهند. از طرفي، فعاليتهاي مؤسسات اقتصادي در كشورهاي مختلف در بستري از اوضاع و احوال اقتصادي و اجتماعي و در محدوده مناسبات حقوقي كشور انجام مي شود و اين عامل، به نوبه خود، جستجو و يافتن راه حل مناسب و مطلوب را در محدوده راه حلهاي متعارف در سطح بين المللي الزامي كرده است.

ارجاع طرحهاي ساخت و ساز ابنيه، تأسيسات و تجهيزات بزرگ از طرف كارفرمايان عمومي و خصوصي به پيمانكاران مختلف، انعقاد قراردادهاي بلند مدت پيمانكاري براي اجراي طرحهاي ياد شده و انجام دادن فعاليتهاي ساخت و ساز در قالب اين قراردادها توسط پيمانكاران، يكي از فعاليتهاي عمده اقتصادي است كه نيازمند روشهاي مناسب ثبت و ضبط معاملات و فعاليتهاي مالي، تهيه و تنظيم گزارشهاي درون سازماني، اندازه گيري و شناخت درآمد و در نهايت تهيه و ارائه صورتهاي مالي متناسب براي پيمانكاران و كارفرمايان است.

حسابداري پيمانكاري يكي از مقولاتي است كه مراجع حرفه اي، پژوهشگران و مؤلفان حسابداري در كشورهاي پيشرفته از ديرباز به عنوان مقوله خاص در حسابداري به آن پرداخته اند و در كشورهاي پيشرفته و همچنين در سطح بين المللي استاندارهاي حسابداري خاصي براي آن وضع شده است. در كشور ما نيز از الها پيش مبحث حسابداري پيمانكاري در كتابها و نشريات گوناگوني مورد بحث قرار گرفته و كوشش شده است در چارچوب روشها و رويدادهاي متداول و استانداردهاي حسابداري كشورهاي پيشرفته راه حل ها و روشهاي مناسبي براي نگهداري حسابها، شناسايي و اندازه گيري سود عمليات پيمانكاري و تهيه و ارائه صورت هاي مالي مؤسسات پيمانكاري در قالب مناسب حقوقي سازوكارها و الزامات محيطي حاكم بر اين فعاليت عمده اقتصادي عرضه مي شود.

بخش اول

قراردادهای بلندمدت پیمانکاری

 

قرارداد

انعقادقرارداد مهمترین بخش از فعالیت پیمانکاری است و منشا تعهد و التزام برای کارفرما وپیمانکاراست. در قرارداد پیمانکاری مواردی از قبیل مشخصات طرفین قرارداد، موضوع پیمان، مبلغ پیمان، مدت پیمان، تعهدات طرفین قرارداد  و فسخ یا خاتمه پیمان مشخص میشود.

موضوعقراردادهای پیمانکاری ممکن است ساختن یک دارایی یا داراییهایی باشد که در مجموع طرحواحدی راتشکیل میدهد.

انواع قراردادهاى پیمانکارى

قراردادهای پیمانکاری در صورتی که مخالف صریح قانون نباشد میتواند به اشکال مختلفی بین پیمانکار و کارفرما منعقد شود .

 قراردادهای متداول پیمانکاری به شرحزیراست:

- قراردادمقطوع

این نوع قرارداد معمولا به یکی از دو شکل زیر تنظیم میشود:

الف- پیمانکارتوافق میکند که در ازای دریافت مبلغی معین کل عملیات موضوع پیمان را انجامدهد.

ب - پیمانکارتوافق میکند که در ازای دریافت مبلغی معین برای هر واحد کاری که انجام میدهد.مثلایک متر مربع زیربنا یا یک متر خاکبرداری موضوع   عملیات پیمان را انجامدهد.

معمولا درطرحهای بزرگ و بلندمدت طبق ماده  خاصی درقرارداد پیش بینی میشود که بهای واحد کاریا مبلغ پیمان براساس تغییرات شاخص قیمتها تعدیل شود.

 

- قراردادامانى

در این نوعقرارداد، مخارج مجاز یا تعیین شده درقرارداد به پیمانکار مسترد میشود و در ازایخدماتی که انجام داده است درصد معینی از مخارج یا حق الزحمه ثابتی را دریافت مینمآید. مانند قراردادهای خدمات مدیریت تهیه طرح وخدمات مشاورهای، تهیه طرح یاخدمات مدیریت کنترل ونظارت و یا پیمانکاری عملیات اجرایی و یا ساختتجهیزات.

- قراردادبراساس مواد و دستمزد

این نوعقرارداد مشابه قرارداد امانی است و طبق آن پیمانکار توافق میآند که در ازای دریافتدستمزد مستقیم با نرخ ساعتی معین و قیمت مواد و مصالح و سایر مخارجی که طبققرارداد انجام داده است، موضوع عملیات پیمان را انجام دهد. پیمانکار نرخ ساعتیدستمزد را براساس بازیافت دستمزد و هزینه های غیرمستقیم و سود مورد انتظارتعیینمیکند.

در هر یک ازقراردادهای یاد شده ممکن است:

1-شرایطقرارداد در طول اجرای طرح بر اثر تغییر مقادیرکار، تغییر مدت پیمان و یا تراضیطرفین قراردادتغییرکند.

٢-طبق مادهخاصی برای ایجاد انگیزه وتشویق پیمانکار به اتمام کار قبل از موعد مقرر، پاداش  برای جلوگیری از تاخیردر اجرای عملیات جرائمی درنظر گرفته شود.

ویژگیهاىصنعت پیمانکارى

برخی ازویژگیهای خاص صنعت پیمانکاری به شرح زیراست:

١- اجرای عملیات موضوع پیمان از طریق انعقاد قرارداد به پیمانکار واگذار میشود و مدت اجرای طرح معمولابه بیش از یک دوره مالی تسری مییابد.

٢-فعالیتهای پیمانکاری برخلاف سایر فعالیتهای تولیدی که معمولا در فضای کارخانه انجام میگیرددرمحل اجرای طرح که کارفرما در اختیار پیمانکار قرار میدهد انجاممیگیرد.

٣- هر قراردادپیمانکاری معمولا به ساختن یک دارایی خاص میانجامد.

٤- قراردادپیمانکاری پس از طی تشریفات مناقصه یا ترک مناقصه و یا توافق قیمت به پیمانکارواگذار میشود.

٥- پیمانکاربرای پیشنهاد مبلغ پیمان علاوه بر برآورد بهای تمام شده طرح، سود مورد انتظار خودرا به آن اضافه میکند.

٦- اگرچه پرداخت مخارج اجرای طرح به عهده پیمانکاراست اما پیمان در طول دوره ساخت به کارفرماتعلق دارد.

٧- مبلغ قرارداد به تدریج در طول اجرای طرح از طریق تنظیم صورت وضعیت به پیمانکار پرداختمیشود.

٨- بهای تمامشده و صورت وضعیتهای اجرای کار درطول اجرای طرح انباشته میشود. این امرمدیریت،

حسابداری وحسابرسی قراردادهای پیمانکاری را دشوار میسازد.

٩-کارفرمابرای جبران خسارتهای احتمالی ومسئولیت پذیری پیمانکار علاوه بر پوششهای بیمه ایمعمولا ضمانتنامه های زیر را از وی اخذ میکند:

الف-ضمانتنامه شرکت در مناقصه :

این ضمانتنامه برای تضمین قیمتی کهپیمانکار برای اجرای طرح پیشنهاد کرده است اخذ میشود.

ضمانت نامه مذکور در صورتی که پیمانکار در مناقصه برنده شود و از انعقاد قرارداد امتناع ورزدبه نفع کارفرما ضبط  میشود.

ب –ضمانتنامه انجام تعهدات:

این ضمانتنامه هنگام امضای قراردادبرای تضمین انجام تعهدات ازپیمانکار اخذ میشود. ضمانتنامه مذکورپس ازخاتمه کار و تصویب صورت مجلس تحویل موقت، آزاد میشود.

ج –ضمانتنامه پیش پرداخت:

این ضمانتنامه پس ازامضای قرارداد در مقابل پیش پرداخت از پیمانکاراخذ میشود. ضمانتنامه مذکور تا پایان مدت پیمان معتبر است و مبلغ آن به ترتیبی که اقساط پیشپرداخت واریز میشود به تدریج تقلیل مییابد.

د –ضمانتنامه حسن انجام کار :

از پرداخت  هرصورت وضعیت به پیمانکار معمولا ١٠ % بابت سپرده حسن انجام کار (وجه الضمان)کسرمیشود. کارفرما میتواند بنا به تقاضای پیمانکارمبلغ سپرده حسن انجام کار را درمقابل ضمانتنامه پرداخت کند.

١٠– موضوع عملیات پیمان معمولا در دو مرحله موقت وقطعی به کارفرما تحویل میشود.

١١ - پیمانکاردر طول اجرای طرح به ویژه قراردادهای مقطوع با خطرات ذاتی از جمله حوادث قهری وغیرمترقبه مواجه است.مراحل اجرای طرحهای بلندمدت پیمانکاری مراحل اجرای طرح درموسسات بخش عمومی وخصوصی تفاوت ماهوی ندارد و موسسات بخش خصوصی کمابیش دراجرای عملیات پیمانکاری از تشریفات حاکم بر بخش عمومی تبعیت میکنند.اجرای طرحهای عمرانی در موسسات بخش عمومی تابع تشریفات خاصی است که در ٥ مرحله جداگانه درزیر مورد بررسیقرار می گیرد .

مرحله ١ - مطالعات مقدماتى طرح

موسسات بخش عمومی، مطالعات مقدماتی و نظارت براجرای طرحهای ساختمانی، تاسیساتی و تجهیزاتی رامعمولا به مهندسان مشاور واگذار میکنند. مطالعات مقدماتی شامل اقدامات زیراست:

۱-۱ -مطالعاتتحقیقاتى و بنیادى

خدمات این مرحله شامل مطالعات منطقه ای، اجتماعی واقتصادی است که نتایج حاصل از آن منجر به تصمیم گیری کلی در مورد برنامه ها و شناخت طرحها و مدیریت آنها میشود.

۲-۱مطالعات شناسایى طرح

شروع اقدامات مربوط به این مرحله منوط به اتمام تحقیقات بنیادی و پذیرش یا توصیه به سرمایه گذاری طرح میباشد. مطالعات این مرحله شامل تحقیقات و بررسیهای لازم به منظور تعیین هدف طرح، شناخت اجزای متشکله وهمچنین امکانات فنی و اجرایی طرح با توجه به مصالحساختمانی، تجهیزات، نیروی انسانی و بالاخره حدودسرمایه گذاری، زمان اجرا و تعییناثرات اجتماعی و اقتصادی ناشی از اجرای طرح است. حاصل این مطالعات به شکل گزارشتدوین میشود که مبنای تصمیمگیری در مورد اقدامات بعدی خواهد بود.

1-3 تهیه طرح مقدماتى

مطالعات اینمرحله شامل تحقیق، بررسی، مطالعه وآزمایشهای لازم به منظور طراحی و تهیه نقشه هایمقدماتی و مشخصات کلی طرح و تعیین محلهای مناسب و برآورد کلی ابعاد و حجم کار ومخارج هر یک، راه حلهای پیشنهادی وهمچنین مقایسه و تعیین نکات مثبت و منفی هر راهحل و بازده اقتصادی و اثراث هر یک از آنها میباشد. تهیه کننده طرح مقدماتیمناسبترین راه را با ذکر دلایل لازم توصیه میکند.مطالعات این مرحله باید بهاندازهای کامل باشد که امکان برآورد مخارج دوره طرح و هزینه های بهره برداری رابرای تصمیمگیری منطقی فراهم سازد. نتیجه این مطالعات به شکل گزارش تدوینمیشود.

۴-۱-تهیه نقشهها ومشخصات اجرایى طرحشروع اقداماتمربوط به این مرحله منوط به اتمام مرحله تهیه طرح و پذیرش طرح میباشد. خدمات اینمرحله شامل مطالعات، بررسی و تحقیقات لازم به منظور تهیه کلیه اسنادعملیات اجرایی،برنامه زمانی اجرای کار، برآورد مقا دیرکار وپیش بینی دقیق مخارج اجرای طرح میباشد.

مرحله۲-  انتخاب پیمانکار

طرحهای عمرانی عمومآً از محل اعتبارات سرمایه گذاری ثابت و به ترتیب زیر به شرکتهای پیمانکاری واگذارمیشود:

۱-۲دعوت ازپیمانکاران براى اجراى طرح

پس از آماده شدن اسناد و مدارک عملیات اجرایی طرح معمولا پیمانکاران از طریق مناقصه یا مذاکرهاز نوع ومشخصات طرح مطلع میشوند و در صورتی که مایل به اجرای طرح باشند اسناد ومدارک مناقصه را از کارفرما یا مهندسان مشاور تهیه وبرای بررسی و مطالعه در اختیارکادر فنی خود قرار میدهند.

هزینه شركت در مناقصه            **         
                  بانك                                           **

۲-۲تسلیم قیمت پیشنهادى و ضمانتنامه

شرکت درمناقصه

چنانچه کادرفنی با توجه به امکانات پیمانکار اجرای پیمان را عملی و اقتصادی تشخیص دهد قیمت کلکار را ازروی نقشه ها محاسبه و با افزودن سود مورد انتظار به آن پیشنهاد میکند. هریک از پیمانکاران برای تضمین اجرای طرح به قیمتی که پیشنهاد کردهاند باید ضمانتنامهای ازبانک اخذ و به کارفرما تسلیم کنند. قیمت پیشنهادی پیمانکاربرای اجرای طرحهمراه با سایر اسناد و مدارک از جمله ضمانتنامه بانکی در دو پاکت جداگانه - پاکت  الف حاوی ضمانتنامه بانکی و کلیه اسناد مناقصه و پاکت ب فقط شامل قیمت پیشنهادیبه کارفرما تسلیم میشود. صدور ضمانتنامه شرکت در مناقصه از طرف بانکها موکول به اخذوثیقه و کارمزد از پیمانکار است.

ح انتظامی – ضمانتنامه             **
ح انتظامی –وثیقه ضمانتنامه       **
طرف ح انتظامی – ضمانتنامه                       **
طرف ح انتظامی – وثیقه ضمانتنامه    **
هزینه كارمزد بانكی                **
                بانك                               **

امضای قراردادپیمانکاری و پیش پرداخت به پیمانکارتابع تشریفات زیر است:

۱-۳تسلیم ضمانتنامه انجام تعهدات

پیمانکارهنگام امضای قرارداد پیمانکاری برای تضمین انجام تعهدات خود باید ضمانت نامه هایمعادل ٥% مبلغ اولیه پیمان از بانک اخذ و به کارفرما تسلیم کند. ضمانتنامه یادشدهباید تا تاریخ تحویل صورت مجلس موقت معتبر باشد ومادام که تحویل موقت انجام نشدهپیمانکار مکلف است آن رابه دستور کارفرما تمدید کند. بانکها برای صدور ضمانتنامهانجام تعهدات علاوه بر وثیقه و کارمزد معمولا ١٠ % مبلغ ضمانتنامه را به عنوان سپرده نقدی از پیمانکار مطالبه میکنند.

ح انتظامی – ضمانتنامه انجام تعهدات         **
ح انتظامی –وثیقه ضمانتنامه انجام تعهدات   **
طرف ح انتظامی – ضمانتنامه           انجام تعهدات        **
طرف ح انتظامی – وثیقه ضمانتنامه انجام تعهدات            **
سپرده نقدی                 **
پیمان شماره 20            **
                   بانك                   **
پیمان شماره 20            **
هزینه شركت در مناقصه                         **
هزینه كارمزد بانكی                   **
بابت انتقال هزینه های مربوط به پیمان كه قبل از انعقاد قرارداد به وقوع پیوسته بود.

3-2انعقاد قرارداد با پیمانکار

پس از آنکه ضمانتنامه انجام تعهدات به کارفرما تسلیم شد قرارداد پیمانکاری منعقد میشود. هزینه تنظیم قرارداد پیمانکاری در دفترخانه اسناد رسمی به عهده پیمانکار است.پیمانکار باامضای قرارداد موارد زیر را تایید میکند:

الف-کلیه اسناد، مدارک و نقشه ها را کاملا مطالعه نموده و از مفاد آن مطلع شدهاست.

ب - نسبت به تهیه کارگران ساده و متخصص به تعدادکافی اطمینان دارد همچنین میزان دستمزد وهزینه حمل و نقل را تا پای کار در محاسبه خودمنظور کرده است.

ج -نسبت به تهیه مواد و مصالح در محل کار یا از نقاط دیگر اطمینان دارد.

د -هزینه ناشی از اجرای قوانین کار و تامین اجتماعی و قوانین و آیین نامه های مربوط به مالیاتوعوارض را تا تاریخ تسلیم پیشنهاد در حسابها منظور نموده است.

ه' -هنگام تسلیم مبلغ پیشنهادی برای اجرای طرح سود مورد انتظار خود را جزو آن منظور کردهاست.

بطور کلیپیمانکار با امضای قرارداد تایید میکند که هنگام تسلیم پیشنهاد قیمت برای اجرایطرح،مطالعات کافی به عمل آورده و هیچ نکته ای باقی نمانده است که در آینده بتوانددر مورد آن به جهل خود استناد کند.

٣-۳ابطالضمانتنامه شرکت در مناقصه

پس از امضایقرارداد کارفرما به بانک دستور میدهدکه ضمانتنامه شرکت در مناقصه را آزاد کند. درصورتی که ضمانتنامه شرکت در مناقصه قبل از تاریخ سررسید آزادشود، بانک ضامن با توجهبه تاریخ سررسید ضمانتنامه،بخشی از هزینه کارمزد را به حساب پیمانکار برگشتمیدهد.طرف ح انتظامی – ضمانتنامه         **
طرف ح انتظامی –وثیقه ضمانتنامه            **
ح انتظامی – ضمانتنامه          **
ح انتظامی – وثیقه ضمانتنامه             **
ابطال و دریافت ضمانتنامه ازكارفرما و وثیقه ضمانتنامه

۴-۳تسلیم ضمانتنامه پیش پرداخت

طبق مادهجداگانهای در قرارداد پیش بینی میشود که کارفرما برای تقویت بنیه مالی پیمانکار وتکمیل تجهیزات وی،درصدی از مبلغ پیمان را در ازای ضمانتنامه بانکی به وی پیشپرداخت کند. ضمانتنامه یاد شده باید تا پایان مدت پیمان معتبر و به دستور کارفرماقابل تمدید باشد. مبلغ ضمانتنامه به ترتیبی که اقساط پیش پرداخت با تنظیم صورتوضعیت واریز میشود تقلیل می یابد.

بانکها برایصدور ضمانتنامه پیشپرداخت علاوه بر وثیقه و کارمزد معمولا ١٠ % مبلغ ضمانتنامه رابه عنوان سپرده نقدی از پیمانکار مطالبه میکنند.

ح انتظامی – ضمانتنامه پیش پرداخت         **
ح انتظامی –وثیقه ضمانتنامه پیش پرداخت   **
طرف ح انتظامی – ضمانتنامه           پیش پرداخت        **
طرف ح انتظامی – وثیقه ضمانتنامه پیش پرداخت            **
سپرده نقدی                 **
پیمان شماره 20            **
                   بانك                   **
بانك                            **
                  پیش دریافت          **

۵-۳اخذ پیش پرداخت

پس از آنکهضمانتنامه پیشپرداخت به کارفرما تسلیم شد پیمانکار پیش پرداخت را اخذ و با منابعمالی خود تلفیق وعملیات اجرایی پیمان را شروع میکند.

-4مرحله شروع عملیات اجرایى

مراحل اجرای طرح و انجام عملیات پیمانکاری به شرح زیر است:

۱-۴تاسیس وایجاد کارگاه

کارفرمامتعهد است کلیه زمینهایی که برای تاسیس وایجاد کارگاه و انجام عملیاتموضوع پیمان مورد نیاز است به پیمانکارتحویل دهد.

هزینه هایمربوط به تجهیز کارگاه به عهده پیمانکار است. پیمانکار پس از تجهیز و آماده کردنکارگاه برای شروع عملیات و اجرای طرح، شخصی را به عنوان رئیس کارگاه  تعیینو کتبآً به کارفرما یا دستگاه نظارت معرفی کند. رئیس کارگاه در تمام اوقات کار درکارگاه حضوردارد و کارگران و کار آنان لازم برای انجام عملیات موضوع پیمان راسازماندهی می کند. بدین ترتیب عملیات پیمانکاری برخلاف سایر فعالیتهای تولیدی درکارگاهی که در محل اجرای هر طرح احداث میشود انجام گیرد.

کارفرما یادستگاه نظارت برای نظارت مستقیم در اجرای عملیات کارگاه، شخصی را به نام مهندسمقیم تعیین و کتبآً به پیمانکار معرفی میکند و اصولا مقیم کارگاه خواهدبود.مهندس مقیم حق دارد در اجرای عملیات، نظارت دقیق به عمل آورد و مصالح مصرفی وکارهای انجام شده را براساس مشخصات و نقشه ها مورد رسیدگی و آزمایش قرار دهد وهرگاه عیب و نقصی در کار مشاهده نماید به پیمانکار دستور رفع آن رابدهد.

۲-۴تخصیصتنخواه گردان به کارگاهپس از تاسیس وایجاد کارگاه، بخشی از مخارج اجرای طرح از محل تنخواه گردانی که پیمانکار به هرکارگاه تخصیص میدهد پرداخت میشود. بدین منظور معمولا حساب بانکی در نزدیکترین شعبهبانک در محل اجرای طرح گشایش مییابد که برداشت از حساب مزبور با امضای رئیس کارگاهیاشخص معینی که پیمانکار انتخاب میکند مجاز خواهد بود.

دفتر پیمانكار:
جاری كارگاه               **
                  بانك                   **
دفتر كارگاه
بانك كارگاه                 **
                  جاری مركز          **
هزینه دستمزد كارگران  **
23% حق بیمه  كارفرما **
                  مالیاتهای پرداختنی  **
                  بیمه های پرداختنی **
                  بانك كارگاه           **
هزینه های جاری         **
انبار كارگاه                 **
ماشین آلات               **
                  بانك كارگاه           **
بابت ثبت هزینه های كارگاه
جاری مركز                **
                  هزینه دستمزد       **
                  23% حق بیمه      **
                  انبار كارگاه           **
                  هزینه های جاری   **
                  ماشین آلات          **
بابت ارسال اسناد هزینه به دفتر مركزی
دفتر پیمانكار
پیمان شماره 20           **
(شامل هزینه دستمزد ،23%بیمه ،هزینه های جاری و...)
                  جاری كارگاه         **
جاری كارگاه               **
          بانك          **

۳-۴مخارج اجراى طرح

تامیننیروی انسانی، تهیه وتدارک کلیه مصالح، ابزار کار،ماشین آلات و بطور کلی تمام لوازمضروری برای اجرای عملیات موضوع پیمان و هزینه های مستقیم و غیرمستقیم مربوط، بهعهده پیمانکار است. مخارج اجرای طرح در طول دوره ساخت از طریق دفتر مرکزی موسساتپیمانکاری وکارگاه پرداخت میشود. کالاها و یا داراییهایی را که کارگاه مجاز به خریدآن نیست یا امکان تهیه آن در محل اجرای طرح وجود ندارد از طریق دفتر مرکزی خریداریمیشود.مخارجی را که کارگاه مجاز به انجام آن است بتدریج از محل تنخواه گردانی که دراختیار رئیس کارگاه قرار دارد پرداخت میشود. در پایان ماه یا هر زمان مشخص دیگر،گزارش مخارج کارگاه به انضمام اسناد هزینه به دفتر مرکزی ارسال میگردد. تمام مخارجانجام شده در کارگاه باید متکی به مدارک مثبته و با توجه به دستورالعمل دفتر مرکزیپرداخت شده باشد. حسابداری دفتر مرکزی ابتدا مخارج کارگاه را کنترل و رسیدگی سپسحسب مورد به حساب پیمان،حساب انبار یا دارایی ثابت منظور مینماید و در صورتنیازمبلغ تنخواه گردان کارگاه را تمدید میکند.تامین آب و برق موقت و هزینه مصرف آندر طول اجرای طرح به عهده پیمانکار است.

پیمان شماره 20           **
                 هزینه های مشترك  **تسهیم هزینه های مشترك بین پیمانها
پیمان شماره 20           **
                  استهلاك انباشته ماشین **
سرشكن نمودن استهلاك به پیمان

۴-۴تنظیم صورت وضعیت موقت کارها

در موسساتپیمانکاری برخلاف سایر موسسات تولیدیمبلغ قرارداد در خاتمه کار به پیمانکار پرداختنمیشود.معمولا دستگاه نظارت در فواصل معینی با کمک نماینده پیمانکار بر مبنایپیشرفت واقعی کارها، صورت وضعیت تمام کارهایی که پیمانکار از شروع کار تا تاریختنظیم صورت وضعیت انجام داده است و همچنین وضعیت مصالح پایکار را تعیین و پس ازتایید براساس نرخهای پیمان تقویم و تسلیم کارفرما میکند.

۵-۴پرداخت وجه صورت وضعیت موقت کارها

کارفرماپس از رسیدگی صورت وضعیت و وضع مبالغ زیر که برطبق قانون یا قرارداد ملزم به کسر آناست، تتمه قابل پرداخت را با تنظیم سندی با صدور چک به پیمانکار پرداخت میکند. کسورقانونی به عهده پیمانکار است که به وسیله کارفرما از هر پرداخت کسر و به مراجعذیربط واریز میشود:

الف - وجوهیکه بابت صورت وضعیت قبلی پرداخت شده است

ب - ۱۰٪ بابتوجه الضمان یا سپردهحسن انجام کار

ج - اقساط پیشپرداخت

د- ۵٪ پیشپرداخت مالیات موضوع ماده ١٠٤ قانون مالیاتهای مستقیم

ه' -سایر کسوربرطبق قانون یا قرارداد تمام مبالغ مندرج در صورت وضعیتها همچنین پرداختهایی کهبابت آن انجام میگیرد جنبه موقت وغیرقطعی و علی الحساب دارد و هر نوع اشتباه دراندازه گیری و محاسباتی در صورت وضعیتهای بعدی و یا درصورت وضعیت قطعی اصلاح و رفعخواهد شد.

ح دریافتنی - كارفرما                 **
                  ح دریافتنی - صورت وضعیت تایید شده            **
بابت ارسال صورت وضعیت برای كارفرما
بانك                                      **
پیش پرداخت مالیات                **
سپرده حسن انجام كار            **
بیمه                                    **
پیش دریافت                         **
                  ح دریافتنی - كارفرما                       **
بابت دریافت مبلغ صورت وضعیت از كارفرما
طرف ح انتظامی – ضمانتنامه پ پ          **
طرف ح انتظامی –وثیقه ضمانتنامه پ پ   **
ح انتظامی – ضمانتنامه پ پ                        **
ح انتظامی – وثیقه ضمانتنامه پ پ                **
بابت كاهش ضمانتنامه پیش پرداخت براساس صورت وضعیت

۵- مرحله خاتمه کار

اموالی که درنتیجه اجرای قراردادهای بلندمدت پیمانکاری بوجود میآید متعلق به کارفرما است که بهترتیب زیر به وی تحویل میشود:

 

۱-۵  تحویل موقت

پس از آنکهپیمانکار عملیات موضوع پیمان را برطبق قرارداد انجام داد مشروط بر آنکه باقی ماندهو یا نقایص کارها مربوط به قسمت عمده ای از یک کار اساسی و یا به صورتی نباشد کهاستفاده از کار انجام شده را غیرممکن سازد میتواند از طریق دستگاه نظارت تقاضایتحویل موقت کرده و نماینده خود را برای عضویت در کمیسیون تحویل معرفی کند و در عینحال انجام دادن کارهای جزیی باقیمانده را نیزتقبل کند. کمیسیون تحویل موقت فهرستیاز معایب و نقایص کارها وعملیات ناتمام را تنظیم و ضمیمه صورت مجلس تحویل موقتمیکند و برای رفع نقایص و تکمیل کارهای ناتمام مهلتی برای پیمانکار تعیین و بهدستگاه نظارت ماموریت میدهد که در راس مهلت مزبور عملیات را مجددآً بازدید کند واگر براساس فهرست نقایص، هیچگونه عیب و نقص و کار ناتمامی باقی نمانده باشد صورتمجلس تحویل موقت و گواهی رفع نقایص و معایب را برای کارفرما ارسال میآند تا پسازتصویب او به پیمانکار ابلاغ شود.

در صورتی کهپیمانکار حاضر به رفع نقایص و معایب نباشد کارفرما حق دارد معایب و نقایص و تکمیلکارهای ناتمام را راسآً و یا به هر ترتیبی که مقتضی بداند رفع نماید و هزینه آنرااز محل سپرده حسن انجام کار یا هر نوع مطالبات وسپردهای که پیمانکار نزد او داردبرداشت کند.

بیمه های پرداختنی       **
                  بیمه                   **
                  بانك                   **
بابت پرداخت مابه التفاوت 30% بیمه های مكسوره در لیست كارگران و بیمه های كسرشده در صورت وضعیت
مالیات های پرداختنی     **
                  بانك                   **
بانك                           **
                  سپرده نقدی          **

۲-۵  ابطالضمانتنامه انجام تعهدات

پس از تصویبصورت مجلس تحویل موقت ضمانت نامه انجام تعهدات، آزاد میشود.

طرف ح انتظامی – ضمانتنامه انجام تعهدات             **
طرف ح انتظامی –وثیقه ضمانتنامه انجام تعهدات       **
ح انتظامی – ضمانتنامه انجام تعهدات               **
ح انتظامی – وثیقه ضمانتنامه انجام تعهدات        **

۳-۵  ابطالضمانتنامه پیش پرداختضمانت نامهپیش پرداخت تا پایان مدت پیمان معتبراست و مبلغ آن با پرداخت صورت وضعیتها بتدریجتقلیل مییابد به نحوی که کل پیش پرداخت با آخرین صورت وضعیت موقت مستهلک میشود.

 

۴-۵  تهیه صورت وضعیت قطعى

به محضآنکه تحویل موقت کارها انجام گرفت دستگاه نظارت با همکاری پیمانکار اقدام به اندازهگیری و تهیه صورت وضعیت قطعی کارهای انجام شده خواهد کرد.صورتحساب قطعی ماخذ تصفیهنهایی پیمانکار خواهد بود وپس از امضای آن از طرف کارفرما و پیمانکار برای طرفینقطعی است و اعتراض به آن بلا اثر خواهد بود.

۵-۵  استردادنصف وجه الضمان (سپرده حسن انجام کار)

چنانچهپیمانکار قبلا وجه الضمان را درمقابل تسلیم ضمانتنامه دریافت نکرده باشد نصف آنبلافاصله پس از تصویب صورت مجلس تحویل موقت از طرف کارفرما به پیمانکار مستردمیشود.

بانك                         **
                  حسن انجام كار      **

 

5-6برچیدن کارگاه

پیمانکار بایددر پایان کار نسبت به برچیدن و تخریب وخارج نمودن مواد حاصل از آن اقدام نماید. هزینه های مربوط به برچیدن کارگاه کلا به عهده پیمانکار است و مصالح حاصل از تخریبنیز به وی تعلق دارد.

۷-۵دورهتضمینحسن انجامعملیات موضوع پیمان از تاریخ تحویل موقت برای مدتی که در قرارداد مشخص شده استتضمین میشود. اگر در دوره تضمین معایب و نقایص در کار مشاهده شود که ناشی از عدمرعایت مشخصات مذکور در مدارک پیمان باشد پیمانکار مکلف است آن معایب و نقایص را بههزینه خود رفعنماید. در غیر این صورت، کارفرما حق دارد معایب و نقایص را راسآً یابه هر ترتیب که مقتضی بداند رفع نموده و هزینه آن را از محل نصف وجه الضمان برداشتکند.

۸-۵تحویل قطعى

کارفرما پس ازپایان دوره تضمین به تقاضای پیمانکاراعضای کمیسیون تحویل را تعیین و به پیمانکارمعرفی میکند.کمیسیون مزبور پس از بازدید کارها، هرگاه عیب و نقصی مشاهده نکند تحویلقطعی انجام خواهد گرفت و بلافاصله صورت مجلس مربوط به آنرا تنظیم و تصویب آن بهپیمانکار ابلاغ میشود.

۹-۵  استردادنصف دیگر وجه الضمان (سپرده حسن انجام کار)

نصف دیگر وجهالضمان پس از تصویب صورت مجلس تحویل قطعی از طرف کارفرما به پیمانکار مستردمیشود.

بانك                                     **
                  حسن انجام كار      **

 

 

 

 

بخش سوم   
حسابداری قراردادهای بلندمدت پیمانکاری

سیستم حسابداری موسسات پیمانکاری بایدطوری طراحی شود که سود یا زیان دقیق پیمان در پایان کار تعیین شود. در حسابداریقراردادهای بلندمدت پیمانکاری ازاصول هزینه یابی سفارشکار تبعیت میشود. ازاین رو،برای آنکه بهای تمام شده هر طرح بطور جداگانه مشخص شود باید برای هر قراردادپیمانکاری که منعقد میشودحسابی جداگانه در دفاتر افتتاح و برای سهولت مراجعه بهاسناد و مدارک نظیر برگ درخواست کالا، حواله انبار و لیست دستمزد به هر پیمان شمارهخاصی اختصاص یابد.

مساله اساسی در حسابداری پیمانکاریتعیین مخارج ودرآمد هر دوره مالی در طول مدت قرارداد است. در موردحسابداریقراردادهای بلندمدت پیمانکاری ذکر نکات زیرضروری است:

١- دورهای که مخارج مربوط به یک طرحشناسایی میشودبا امضای قرارداد آغاز و با تکمیل آن خاتمه می یابد.

٢- مخارجی را که پیمانکار قبل ازانعقاد قرارداد برای شرکت در مناقصه انجام میدهد در صورتی که قابل تشخیص و شناساییباشد جزو بهای تمام شده پیمان محسوب میشود در غیراین صورت جزو هزینه های دوره وقوع خواهد بود.

٣- در یک واحد پیمانکاری مخارج انجامشده را میتوان به ترتیب زیر طبقه بندی کرد:

الف-مخارج مستقیم، مانند مواد و مصالحمصرفی درپیمان، دستمزد کارگران و سرپرستان کارگاه واستهلاک ماشین آلات بکار گرفتهشده در پیمان که جزو بهای تمام شده پیمان به شمار میآید.

ب -مخارج غیرمستقیم، مانند هزینهتعمیرگاه مرکزی، طراحی و خدمات فنی که بین پیمانهای مختلف مشترک است کهمعمولابرمبنای معقولی مانند دستمزد مستقیم، موادمستقیم و مبلغ پیمان بین پیمانهایمختلف سرشکن میشود.

ج -مخارج بی ارتباط با پیمانها، مانندهزینه های تحقیق و توسعه، هزینه های مالی غیر مرتبط باپیمانها و هزینه استهلاکماشین آلات وتجهیزاتی که در پیمانها بکار گرفته نشده است. این مخارج جزوبهای تمامشده پیمان به حساب نمی آید زیرا با پیشرفت هیچیک ازپیمانها ارتباطندارد. اما دربرخی مواردهزینه های عمومی و اداری، هزینه های تحقیق وتوسعه و هزینه های مالی کهبطور مشخص باقرارداد معینی ارتباط دارد به عنوان بخشی ازمخارج انباشته پیمان بهحساب میآید.

٤ - ضمانتنامه هایی که پیمانکار درطول اجرای طرح به کارفرما تسلیم می نماید میتواند به شکل آماری خارج ازدفاتر و یادر حسابهای انتظامی ثبت شود

روشهاى متداول حسابدارى قراردادهاىبلندمدت پیمانکارى

موسسات پیمانکاری برایحسابداری

قراردادهایبلندمدت از دو روش زیرپیروی میآنند:

١- روش درصد پیشرفت کار

٢- روش کار تکمیل شده

بکارگیری هر یک از روشهای یاد شده بهتوانای پیمانکار در برآورد قابل اتکا از مخارج پیمان، درآمد پیمان ومیزان پیشرفتکار بستگی دارد.

-1روش درصد پیشرفت کاردر روش درصد پیشرفت کار، درآمد و سودناخالص پیمان به تناسب پیشرفت عملیات یعنی درصد پیشرفت کار شناسایی میشود. در اینروش، شناسایی سود ناخالص پیماندر هر دوره مالی، براساس پیش بینی کل مخارج و پیشبینی صورت وضعیتهایی که در طول دوره اجرای طرح تاییدخواهد شد انجاممیگیرد.

برای حسابداری قراردادهای بلندمدتپیمانکاری طبق روش درصد پیشرفت کار، مخارج و صورت وضعیتهای تاییدشده در طول اجرایطرح به ترتیب در حساب پیمان درجریان ساخت وحساب کار گواهی شده (یا صورتوضعیتهایپیشرفت کارها) ثبت میشود. حساب پیمان در جریان ساخت مشابه حساب کار درجریان ساخت در روش هزینه یابی سفارش کار است با این تفاوت که سودناخالص پیمان درهردوره مالی نیز به مخارج اجرای طرح اضافه میشود. بنابراین،مانده این حساب در پایاندوره مالی به ارزش خالص بازیافتنی (بهای تمام شده بعلاوه سودناخالص) گزارشمیگردد.

حساب کار گواهی شده مشابه حساب درآمدتحقق نیافته است که مانده بستانکار دارد. در تاریخ تهیه صورتهای مالی، مانده حسابپیمان در جریان ساخت وحساب کار گواهی شده هر قرارداد جداگانه از یکدیگر کسر ونتیجهجزو دارایی جاری یا بدهی جاری در ترازنامه گزارش میشود.

منطق بکارگیری روش درصد پیشرفت کاراین ا ست که کارفرما و پیمانکار طبق قرارداد، تعهدات الزام آوری راپذیرفته اند. پیمانکار مسئولیت کامل اجرای عملیات موضوع پیمان را پذیرفته است و کارفرما متعهداست که در آخر هرماه صورت وضعیت کلیه کارهایی را که انجام یافته است براساس نرخهایمورد توافق به پیمانکار پرداخت کند. درنتیجه در جریان پیشرفت کار>فروش<بتدریج واقع میشود،بنابراین درآمد و هزینه نیز باید به همین نحو شناساییشود.

مزیت اصلی روش درصد پیشرفت کار ایناست که درآمد به تناسب پیشرفت عملیات شناسایی و با هزینه هایواقع شده برای رسیدن بههمان مرحله مقابله میشود یعنی تطابق هزینه و درآمد هر دوره به نحوی صحیح انجاممیگیرد.امادر مقابل خطر اشتباه در برآورد را به همراه دارد. بدین جهت تا زمانی کهنسبت به سودآوری کل پیمان اطمینانی نباشد منظور داشتن سود در صورتهای مالی موردنخواهدداشت و کاربرد روش درصد پیشرفت کار نادرست است.

 

-2 روش کار تکمیل شده

در روش کار تکمیل شده درآمد و سودناخالص پیمان هنگامی شناسایی میشود که کل پیمان یا بخش عمده ای از آن تکمیل و صرفآًکارهای جزیی باقیمانده باشد. برای حسابداری قراردادهای بلندمدت پیمانکار طبق روشکار تکمیل شده، مخارج و صورت وضعیتهای تاییدشده در طول اجرای طرح مشابه روش درصدپیشرفت کار، به ترتیب در حساب پیمان در جریان ساخت و حساب کار گواهی شده ثبت میشوداما شناسایی سود تا زمانی آکه پیمان تکمیل نشده است به تعویق میافتد.

مزیت اصلی روش کار تکمیل شده این استکه سودپیمان زمانی تعیین میشود که کار خاتمه یافته یا به مراحل نهایی تکمیل رسیدهاست. دراین روش خطر شناسایی سودهایی که ممکن است کسب نشود به حداقل میرسد.اشکالاساسی روش کارتکمیل شده این است که درآمدی که در هر دوره مالی گزارش میشود میزانکار انجام شده طی آندوره را برروی پیمانها منعکس نمیکند. یعنی اگر چند پیمان بزرگهمگی در یک دوره مالی تکمیل شود و در دوره های قبل پیمانی به اتمام نرسیده باشد ویا در دوره های بعد پیمانی تکمیل نشود با وجود ثبات نسبی فعالیتهای انجام شده میزانسودی که گزارش میشود و سودی که به سهامداران تعلق میگیرد نادرست خواهد بود. همچنیناگر سود چندین ساله پیمان در یک سال به حساب منظور شود شرکت پیمانکاری مشمول ضریبمالیاتی بالاتری خواهد بود.

انتخاب روش

طبق استاندارد حسابداری قراردادهایبلندمدت پیمانکاری، در صورت احراز تمام شرایط زیر : روش درصدپیشرفت کار را بایدبکار گرفت.

١- برآورد منطقی از میزان پیشرفت کارو مخارج لازم برای تکمیل پیمان امکان پذیر باشد.

٢- مسئولیت و اختیارات پیمانکار وکارفرما با صراحت درقرارداد مشخص شده باشد.

٣- طرفین قرارداد توانایی ایفایتعهداتی را که طبق قرارداد پذیرفته اند داشته باشند.

٤- نسبت به وصول مبلغ پیمان اطمینانکافی وجود داشته باشد.

روش کار تکمیل شده را باید تنها درموارد زیر بکارگرفت:

١- حداقل یکی از شرایط یاد شده برایبکارگیری روش درصد پیشرفت کار وجود نداشته باشد.

۲- قرارداد پیمانکاری کوتاه مدت باشد .

٣- مخاطرات ذاتی قرارداد فراتر ازمخاطرات عادی تجاری باشد بطوری که براساس آن امکان برآورد قابل اتکا وجود نداشتهباشد .

شناسایی سود ناخالص پیمان در پایان دوره مالی به ترتیب زیر انجام می گیرد:

1.      برآورد کل درامد یا مبلغ پیمان

1. 2.      برآورد کل هزینه پیمان
2. 3.     برآورد کل سود ناخالص پیمان
3. 4.     اندازه گیری میزان پیشرفت کار
4. 5.     محاسبه مبلغ درآمد، هزینه و سود ناخالص دوره جاری پیمان

 برآورد کل درآمد یا مبلغ پیمان

برای برآورد کل درآمد یا مبلغ پیمان باید موارد زیر را در نظر گرفت:

1.      مبلغ اولیه پیمان

1. 2.      مبلغ کارهای جدید
2. 3.     تغییر مقادیر کار(هرگاه هر یک از اقلام پیمان کم یا زیاد شود در امد پیمان افزایش یا کاهش خواهد یافت).
3. 4.     مبلغ مورد مطالبه پیمانکار در نتیجه تغییرات مفاد قرارداد و تعدیل آحاد بهای کار
4. 5.     جریمه تاخیر (خسارت یا جریمه ناشی از تاخیر در تکمیل پیمان یا سایر عل، موجب کاهش درآمد پیمان خواهد شد).

 

 برآورد کل هزینه پیمان

 

 هزینه برآوردی پیمان به ترتیب زیر از حاصل جمع هزینه های واقعی انجام شده و برآورد یا پیش بینی باقیمانده هزینه های لازم برای تکمیل پیمان بدست می آید:

 

کل هزینه های برآوردی پیمان = هزینه های واقعی + برآورد باقیمانده هزینه های لازم برای تکمیل پیمان

در صورتی که پیش بینی یا برآورد باقیمانده هزینه های لازم برای تکمیل پیمان بین دو مبلغ محدود باشد، مبلغی که به سود کمتری می انجامد باید انتخاب شود.

برآورد کل سود ناخالص پیمان

 

کل سود ناخالص پیمان از تفاضل کل درآمد پیمان و کل هزینه های برآوردی پیمان بدست می آید:

 

کل سود ناخالص برآوردی پیمان = کل درآمد یا مبلغ پیمان   -    کل هزینه های برآوردی پیمان

ضمنا ذکر این نکته ضروری است که برآورد درآمد و هزینه و سود ناخالص پیمان در پی وقوع رویدادهای غیر مترقبه همچون بروز حوادث قهری و غیر مترقبه و تغییر در تورم و یا تغییرات احتمالی در مقررات دولتی و دستگاه کارفرما و تعلیق کار از طرف کارفر ماباید مورد بازنگری قرار بگیرد.

 اندازه گیری میزان پیشرفت کار

مشكل اساسی در روش درصد پیشرفت کار اندازه گیری میزان پیشرفت کار است.

میزان پیشرفت کار را می توان بر اساس دو عامل اساسی اندازه گیری کرد:

1. 1.      ورودیهای پیمان یا Input Measures))

بر حسب :

•          مخارج انجام شده
•          ساعات کار مصرف شده
•         مبلغ دستمزد
•          مقدار مواد مصرفی

1. 2.      خروجیهای پیمان یا( (Out put Measures

بر حسب:

•          کیلومتر
•          تن
•          تعداد واحدهای تولید شده یا ارزش افزوده

در هر حال هدف از بکارگیری این معیارها تعیین میزان دقیق کار انجام شده است. ضمنا این معیارها با توجه به شرایط پیمان بکار می روند. که در ادامه این مطلب را با توجه به معیار مربوطه توضیح می دهم.

 خروجیهای پیمان

 

تعیین میزان پیشرفت کار بر اساس خروجیهای پیمان هنگامی مناسب است که مخارج لازم برای تکمیل هر بخش از کار تقریبا ثابت باشد.

»»»» مثال ««««

در قرار داد احداث 20 کیلومتر بزرگراه، هزینه ساختن هر کیلومتر راه مبلغ 500000 ريال برآورد شده باشد، برآورد پیشرفت کار را می توان بر اساس کار انجام شده نسبت به کل کار تعیین کرد. یعنی اگر 10 کیلومتر از بزرگراه ساخته شده باشد می توان نتیجه گیری کرد که حدود 50% کار انجام گرفته است.

 

در صورتيكه مخارج تکمیل هر بخش از پیمان يكسان نباشد اندازه گیری میزان پیشرفت کار بر اساس خروجیهای پیمان گمراه کننده است و باید از معیار ورودیهای پیمان برای اندازه گیری میزان پیشرفت کار استفاده کرد.

همانطور که اشاره شد برای استفاده از معیار ورودیهای پیمان می توان از عواملی چون مخارج انجام شده و یا ساعات کار مصرف شده و یا مبلغ دستمزد و یا مقدار مواد مصرفی استفاده کرد.

 

»»»» مثال ««««

با توجه به مثال قبل اگر هزینه احداث بزرگراه در 10 کیلومتر اول مبلغ 500000 ريال و در 10 کیلومتر بعدی به دلیل حفر تونل مبلغ 800000ريال برآورد شود، میزان پیشرفت کار برای 10 کیلومتر از کار انجام شده از 50% کمتر خواهد شد.

برای بدست آوردن میزان پیشرفت کار در این حالت با توجه به عامل مخارج انجام شده از فرمول زیر استفاده می کنیم:

درصد پیشرفت کار = مخارج واقعی انجام شده ÷ کل مخارج برآوردی پیمان

به همین دلیل اگر در مثال بالا در دوره جاری همان 10 کیلومتر با 500000 ريال مخارج انجام شده باشد. بنابراین :

5/38%= (800000 + 500000) ÷ 500000 = درصد پیشرفت کار

 

رایج ترین روش برای اندازه گیری درصد پیشرفت کار بر حسب ورودیهای پیمان، روش فوق می باشد که به مقایسه مخارج واقعی انجام شده با کل مخارج برآوردی پیمان می پردازد. که به این روش هزینه به هزینه(Cost-to-Cost Method) گویند.

از آنجا که در بیشتر قرار دادهای بلند مدت پیمانکاری، عملیات اجرایی مستلزم تکمیل بخشهای ناهمگن است، درصد پیشرفت کار بر حسب ورودیهای پیمان اندازه گیری می شود.

»»»»مثال ««««

اگر مخارج واقعی پیمان تا پایان سال جاری 3 میلیون ريال و کل مخارج برآوردی 10 میلیون ريال باشد . میزان در صد پیشرفت کار چقدر است؟

بر اساس روش هزینه به هزینه میزان در صد پیشرفت کار به صورت زیر بدست می آید:

   30% =10000000   ÷ 3000000   = درصد پیشرفت کار

 محاسبه درآمد، هزینه و سود  ناخالص دوره جاری پیمان

در استانداردهای حسابداری دو روش برای شناسایی درآمد، هزینه و سود ناخالص پیمان پیش بینی شده است:

روش اول :دو مرحله دارد :

مرحله اول : ابتدا درآمد و هزینه دوره جاری پیمان به ترتیب زیر از حاصلضرب درصد پیشرفت کار و کل درآمد و مخارج برآوردی پیمان بدست می آید:

 

درآمد شناسایی شده پیمان در دوره های قبل - در صد پیشرفت کار × کل در آمد برآوردی پیمان =درآمددورهجاری پیمان       

هزینه های شناسایی شده پیمان در دوره های قبل– درصد پیشرفت کار × کل هزینه های برآوردی پیمان= هزینهدوره پیمان   

مرحله دوم : حالا از تفاضل درآمد و هزینه دوره جاری پیمان، مبلغ سود ناخالص دوره جاری را بدست می آوریم:

هزینه دوره جاری پیمان – درآمد دوره جاری پیمان = سود ناخالص دوره جاری پیمان

روش دوم :

مرحله اول : ابتدا سود ناخالص دوره جاری پیمان از حاصلضرب درصد پیشرفت کار و کل سود ناخالص برآوردی پیمان بدست می آید:

 

سود ناخالص شناسایی شده پیمان  در دوره های قبل- درصد پیشرفت کار × کل سود ناخالص برآوردی پیمان = سود ناخالص

مرحله دوم : سپس با افزودن سود ناخالص دوره جاری به هزینه های واقعی انجام شده، مبلغ درآمد پیمان محاسبه می شود.

سود ناخالص دوره جاری پیمان + هزینه های واقعی انجام شده = درآمد دوره جاری پیمان

 

»»» نکات مهم «««

در هر دو روش یاد شده :

الف) آثار ناشی از تجدید نظر در برآوردها به دوره های قبل تسری نمی یابد.

ب) مبلغ سود ناخالص دوره جاری يكسان است.

 

در روش درصد پیشرفت کار مشابه روش کار تکمیل شده، مخارج و صورت وضعیت موقت کارها در طول اجرای طرح به ترتیب به حساب پیمان در دست اجرا و حساب صورت وضعیتهای تائید شده منظور می شود.

 

تنها تفاوت هم اینست که ، در روش درصد پیشرفت کار، سود ناخالص در پایان هر دوره مالی بر مبنای درصد تکمیل پیمان به یکی از دو روش یاد شده برآورد و به حساب پیمان در دست اجرا منظور می شود.

بدین ترتیب شناسایی سود ناخالص در پایان هر دوره مالی ارزش دفتری حساب پیمان در دست اجرا را افزایش می دهد و این حساب به ارزش خالص بازیافتنی گزارش می شود.

 »»»» مثال ««««

مطلوبست ثبت و گزارش اطلاعات مربوط به پیمان ناتمام طبق روش درصد پیشرفت کار در قالب اطلاعات زیر تشریح می شود:

مبلغ قطعی پیمان                            5000000

                                    کل مخارج برآوردی پیمان                    4000000

                                    مخارج واقعی پیمان در سال جاری       2600000

                                    صورت وضعیتهای تائید شده              500000

                                    دریافت از کارفرما                            500000

 

جواب :            1000000 = 4000000    -   5000000   » کل سود ناخالص برآوردی پیمان

               65%     =    ( 4000000   ÷ 2600000 )   »   در صد پیشرفت کار به روش هزینه به هزینه

 

ثبتهای  دفتر روزنامه :

 1) ثبت مخارج واقعی پیمان

         پیمان در دست اجرا            2600000

                                               وجوه نقد                         2600000

2) ثبت صورت وضعیتهای موقت

            حسابهای دریافتنی _ کارفرما            500000

                                                            صورت وضعیتهای تائید شده              500000

 3) ثبت مبالغ دریافتی از کارفرما

وجوه نقد                                     500000

                                                حسابهای دریافتنی _ کارفرما                       500000

 4) ثبت درامد و سود ناخالص پیمان

بهای تمام شده پیمان                    2600000

پیمان در دست اجرا                        650000

                                                درآمد پیمان                      3250000

روش محاسبه درآمد دوره جاری پیمان :

 

مبلغ پیمان 500000× درصد پیشرفت کار65%=  درآمد پیمان  3250000

روش محاسبه هزینه دوره جاری پیمان:

کل مخارج برآوردی پیمان 4000000×درصد پیشرفت کار 65%  = هزینه پیمان 2600000

روش محاسبه سود نا خالص دوره جاری پیمان:

1. 2600000 -   3250000 = سود ناخالص پیمان

 

 

 

 

نحوه انعکاس در صورتهای مالی :

 ترازنامه

پیمان در دست اجرا                                                                      3250000

کسر می شود: صورت وضعیتهای تائید شده                                      (500000)

مازاد بهای تمام شده و سود ناخالص پیمان ناتمام بر

صورت وضعیتهای تائید شده                                                           2750000

 صورت سود و زیان

درآمد پیمان                                                                      3250000

کسر می شود: بهای تمام شده پیمان                                    2600000

سود ناخالص پیمان                                                             650000

 

 مزیت اصلی روش درصد پیشرفت کار

مزیت اصلی این روش این است که درامد به تناسب پیشرفت عملیات شناسایی و با هزینه های واقع شده برای رسیدن به همان مرحله مقابله می شود؛ یعنی تطابق هزینه ها با درامد هر دوره مالی بموقع و درستی انجام می گیرد. بدین جهت، هنگامی که برآورد منطقی از میزان پیشرفت کار و مخارج لازم برای تکمیل پیمان وجود داشته باشد، کاربرد روش درصد پیشرفت کار اولویت دارد.

 ایراد اساسی روش درصد پیشرفت کار

ایراد اساسی این روش این است که با خطر اشتباه در برآورد همراه است. در نتیجه خطر شناسایی سودهایی که ممکن است بدست نیاید وجود دارد. بدین جهت، تا زمانی که نسبت به سودآوری کل پیمان اطمینان نباشد کاربرد روش درصد پیشرفت کار نامناسب خواهد بود.

مزایا ومعایب قراردادهای پیمانکاری

$11-     روش انجام کارها توسط کارفرما (امانی): روش یک عاملی درصورتیکه کارفرما دارای افراد و کارکنان متخصص کافی و ماشین آلات مورد نیاز جهت اجراء پروژها باشد، میتواند انجام کار را راساً به عهده بگیرد. همچنین در بعضی موارد امکان دارد کارفرما از کارگران موقت یا ماشین آلات کرایه ای برای تأمین نیروی کار لازم و همچنین پیمانکاران جزء جهت اجراء استفاده نماید. باتوجه به حجم منابع مورد نیاز جهت اجراء این روش در کارهایی که دارای ابعاد گستردهای نیستند و جهت پروژه های کوچک و بیشتر در کارهای بهسازی و نگهداری مورد استفاده قرار میگیرد و تجربه نشان داده است که به دلایل ذیل استفاده از این روش به هیچ عنوان مناسب نبوده و دارای مسائلی بدین شرح میباشند.
اولاً: نیازمند به یک گروه از مهندسان حرفه ای و با تجربه، کارگران فنی و ماشین آلات مناسب جهت اجراء میباشد که تبعاً عدم وجود این گروه روند زمانی و کیفی پروژه را مختل مینماید.
ثانیاً: در مجموع هزینه تمام شده و بالاسریهای این روش به دلیل کاستیهای مدیریتی، تدارکات و غیره زیادمیباشد.
ثالثاً: در طول اجراء نیز مدیریت بسیار قوی جهت تأمین و رفع مسائل و هماهنگی های میان کارکنان و ماشین آلات مورد نیاز را طلب مینماید که عدم وجود آن، روند پروژه را به تنزل میکشاند.
رابعاً: با توجه به توضیحات گفته شده درخصوص امکان استفاده کارفرما از پیمانکاران جزء باید توجه خاصی درخصوص بررسی صلاحیت فنی لازم جهت اجراء و نحوه عقد قراردادهای مربوطه و رسیدگی به دعاوی وclaimهای احتمالی صورت پذیرد.
خامساً: از جهت مقررات سازمان مدیریت نیز (به جزء در مواد خاص) مورد تأیید نمیباشد.
با عنایت به کلیه موارد مذکور نقاط ضعف این روش بسیار بوده و این نقاط ضعف بیشترین تأثیر را در روند کیفی، هزینه ها و زمانی پروژه خواهد گذاشت. لذا به جزء در موارد خاص و به ناچار، به هیچ عنوان استفاده از این روش پیشنهاد نمیگردد. در این روش که به روش تک عاملی نیز معروف است، کارفرما با به کارگیری امکانات و منابع خود، اجراء و مدیریت پروژه را به عهده میگیرد. این روش برای پروژههایی مناسب است که از پیچیدگی خاصی برخوردار نبوده و مجری تمام مسئولیتها را میپذیرد.
روش امانی انجام پروژه به معنی اجراء کار با مدیریت و سرپرستی کارکنان خودی مربوط به شخص حقیقی یا حقوقی میباشد. بدیهی است همه کارها نمیتواند توسط یک شخص صورت گیرد، ولی اگر کارکنان بلاواسطه تحت سرپرستی مدیران شرکت اقدام به فعالیت نمایند، به معنی اجراء روش امانی است. مهمترین مسئله در این روش آن است که هزینه و خریدها مستقیماً توسط کارفرما صورت میگیرد وکارکنان توسط کارفرما هدایت میگردند.
2-روش پیمانی
در روش پیمانی سپردن بخش یا کل کار به دیگران از طریق عقد پیمان است. در این روش کارفرما از طریق عقد قراردادهایی که متضمن اجراء صحیح کار و تأمین منافع او میباشد تمام یا قسمتی از عملیات به سرانجام رسیدن پروژه را به دیگران واگذار مینماید. در پروژههای دولتی درک غالب در این زمینه سپردن کار به بخش خصوصی و کاهش نقش دولت است. این روند هنوز فراگیر نشده ولی به درستی درک شده است که دولت میتواند کارفرمای خوبی باشد ولی هیچگاه پیمانکار و اجراءکننده خوبی نبوده است. دلایل و مزایای این روش از کار که در سطح جهانی مقبول و مورد پذیرش واقع شده و به شرح زیر است:
1- تخصص کافی در اجرای پروژهها؛
2- تسریع در اجراء پروژهها به دلیل کاهش بورکراسی؛
3- کنترل مناسب و کاهش فساد در بخش دولتی به دلیل هزینه کرد غیرمستقیم؛
4- پیدایش نسل جدیدی از پیمانکاران که ارتباطی با پیمانکاران وابسته گذشته نداشتند؛
5- صرفه اقتصادی در اجراء پروژهها به دلیل رقابت و تخصص.


منابع:

حسابداری پیمانکاری-نظام الدین ملک ارایی –سازمان حسابرسی

حسابداری پیمانکاری-مصطفی علی مدد-سازمان حسابرسی

سایت تبیان وپروژه دات کام وبخشی ازاینترنت