هزینه یابی جذبی و هزینه یابی مستقیم

موسسات تجاری در ایران صورت حساب سود و زیان خود را بر مبنای هزینه یابی جذبی (کامل) تهیه و تنظیم می نمایند. در این روش قیمت تمام شده یک واحد محصول از هزینه های متغیر ساخت (مواد مستقیم، دستمزد مستقیم و سربار متغیر ساخت) و سربار ثابت ساخت تشکیل شده است. سود ناویژه در هزینه یابی جذبی به شیوه زیر محاسبه می شود:

همان طور که ملاحظه می گردد در این روش کلیه هزینه های محصول از جمله سربار ثابت ساخت به تعداد فروش رفته به هزینه منظور می گردد، در صورتی که تحقق سربار ثابت هیچ ارتباطی به فروش یا عدم فروش محصولات ندارد مانند اجاره ساختمان کارخانه و یا حقوق بگیران ثابت کارخانه که در یک دوره مالی کلا تحقق پیدا می کنند، چه محصولات تولیدی فروش بروند یا نروند. بنابراین در روش هزینه یابی جذبی از آنجائیکه سربار ثابت ساخت به تعداد فروش رفته به هزینه منظور می گردد، محصولاتی که فروش نرفته اند (موجودی کالای ساخته شده پایان دوره) مقداری از سربار ثابت تحقق یافته دوره جاری را به دوره آتی منتقل می نمایند.

صورت حساب سود و زیان تنظیمی با روش هزینه یابی جذبی کاربرد برون سازمانی داشته و برای مدیریت مالی درون سازمانی کاربرد مناسبی نخواهد داشت.

برای مدیریت مالی درون سازمانی صورت حساب سود و زیانی مطلوب خواهد بود که در آن سربار ثابت ساخت بدون توجه به اینکه محصولات فروش رفته یا نرفته اند کلا به هزینه منظور گردند. به عبارت دیگر هزینه دوره تلقی شوند نه هزینه محصول. (اصطلاحا هزینه های قیمت تمام شده محصول را هزینه های محصول یا تولید و هزینه های منظور شده در صورت حساب سود و زیان بعد از سود ناویژه را هزینه های دوره می نامند، مانند هزینه های توزیع و فروش و اداری و تشکیلاتی) صورت حساب سود و زیان تنظیمی با روش فوق را روش هزینه یابی مستقیم (متغیر) می نامند.

روش هزینه یابی مستقیم، به دلیل حذف سربار ثابت ساخت از بهای تمام شده موجودی ها و نقض اصل بهای تمام شده و به تبع آن اصل تطابق هزینه با درآمدها، برای گزارشگری مالی روش پذیرفته ای نیست ولی در حسابداری مدیریت جایگاه بسیار مهم و موثری دارد، به طوری که بسیاری از تصمیم گیری های مدیریت بر مبنای اطلاعاتی صورت می گیرد که براساس این روش تهیه شده است.  

بنابراین هزینه یابی مستقیم روشی است که در آن سربار ثابت ساخت جزو قیمت تمام شده محصول نبوده، بلکه هزینه دوره تلقی می شود.

نکته: از آنجایی که کل سربار ثابت ساخت پیش بینی شده (معمولا با توجه به ظرفیت عادی) به هزینه منظور می گردد، در هزینه یابی مستقیم انحراف حجم یا انحراف ظرفیت که معلول سربار ثابت ساخت هستند وجود نخواهد داشت.

نکته: سود محاسبه شده در صورت حساب سود و زیان با دو روش جذبی و مستقیم زمانی با هم برابر خواهد بود که تعداد تولید و فروش با هم برابر باشند (به عبارت دیگر موجودی کالای ساخته شده ابتدا و پایان دوره با هم برابر باشند).

تفاوت دو روش هزینه یابی جذبی و مستقیم

1-  سربار ثابت ساخت در هزینه یابی جذبی (کامل) به میزان فروش رفته به هزینه منظور می گردد ولی در هزینه یابی مستقیم (متغیر) کل سربار ثابت ساخت پیش بینی شده به عنوان هزینه دوره تلقی می گردد.

2-  سربار ثابت ساخت در هزینه یابی جذبی جزو قیمت تمام شده محصول است ولی در هزینه یابی مستقیم جزو هزینه های دوره می باشد.

        در هزینه یابی جذبی انحراف حجم یا ظرفیت محاسبه می گردد ولی در هزینه یابی مستقیم انحراف حجم یا ظرفیت وجود ندارد.

تذکر: بدیهی است انحرافات هزینه های متغیر (مواد مستقیم، دستمزد مستقیم و سربار متغیر ساخت) در صورت وجود، در هر دو روش هزینه یابی محاسبه و در صورت حساب سود و زیان منظور خواهند شد.

تذکر: در برخی از متون هزینه یابی جذبی با نام های هزینه یابی کامل، هزینه یابی رسمی، هزینه یابی توافقی و هزینه یابی سنتی آمده است.

نکته: روش هزینه یابی جذبی برای گزارشگری مالی در نهادهای رسمی یک روش پذیرفته شده است ولی در حسابداری مدیریت مقبولیت چندانی نیافته است. زیرا اطلاعات تهیه شده براساس این روش اغلب موجب تصمیماتی می شود که اقتصادی نیست. آن چه تا کنون در دروس مختلف حسابداری آموخته اید بر مبنای هزینه یابی جذبی بوده است.

نکته: طرفداران هزینه یابی مستقیم (متغیر) معتقدند که سربار ثابت ساخت، اصولا هزینه ناشی از تولید نیست، بلکه هزینه ای است که پیش نیاز تولید می باشد. در این روش تاکید زیادی بر تفکیک هزینه ها به ثابت  و متغیر وجود دارد، در حالیکه در روش جذبی اصولا هزینه ها به ثابت و متغیر تفکیک نمی شوند.

تذکر: روش هزینه یابی مستقیم برای گزارشگری مالی روش پذیرفته شده ای نیست ولی در حسابداری مدیریت جایگاه بسیار مهم و موثری دارد. به طوریکه بسیاری از تصمیم گیری های مدیریت براساس اطلاعاتی صورت می گیرد که براساس این روش تهیه شده است، مانند تجزیه و تحلیل نقطه سر به سر

اگر بخواهیم بهای تمام شده هر و احد محصول را بطور مقایسه ای در این دو روش نشان دهیم، داریم:

در هزینه یابی استاندارد سه روش ثبت وجود دارد:

1-    روش ثبت واقعی (طرح ناقص)

2-    روش ثبت استاندارد (طرح یگانه یا طرح کامل)

      روش ثبت مختلط (طرح دوگانه)

روش ثبت واقعی (طرح ناقص)

در این روش حساب کالای در جریان ساخت به مقدار و نرخ واقعی بدهکار شده (مواد، دستمزد و سربار ساخت) و به مقدار و نرخ استاندارد بستانکار می شود. بدیهی است در پایان دوره مالی این حساب وقتی دارای توازن لازم خواهد بود که طرف مقابل کلیه حساب های انحرافات هزینه (انحراف مواد، دستمزد و سربار) در دفتر روزنامه همین حساب کالای در جریان ساخت باشد.

نکته: انحرافات را می توان به دو دسته تقسیم بندی نمود:

الف) انحرافات ناشی از نرخ که عبارتند از:

·        انحراف نرخ مواد

·        انحراف نرخ دستمزد

·        انحراف هزینه سربار

·        انحراف ظرفیت سربار

ب) انحرافات ناشی از مقدار که عبارتند از:

·        انحراف مصرف مواد

·        انحراف کارایی دستمزد

·        انحراف کارایی سربار

روش ثبت استاندارد (طرح یگانه)

در این روش حساب کالای در جریان ساخت به مقدار و نرخ استاندارد بدهکار شده (مواد، دستمزد و سربار ساخت) و به مقدار و نرخ استاندارد بستانکار می شود. بدیهی است در پایان دوره مالی این حساب خود دارای توازن لازم خواهد بود، زیرا طرفین حساب (بدهکار و بستانکار) استاندارد است. بنابراین طرف مقابل کلیه حساب های انحرافات هزینه (انحراف مواد، دستمزد و سربار) به ترتیب حساب های کنترل مواد، کنترل دستمزد و کنترل سربار خواهد بود.

روش ثبت مختلط (طرح دوگانه)

در این روش حساب کالای در جریان ساخت به مقدار واقعی و نرخ استاندارد بدهکار شده (مواد، دستمزد و سربار ساخت) و به مقدار و نرخ استاندارد بستانکار می شود. بدیهی است در پایان دوره مالی این حساب وقتی دارای توازن لازم خواهد بود که طرف مقابل کلیه انحرافات هزینه (انحراف مواد، دستمزد و سربار) حساب های کالای در جریان ساخت، کنترل مواد، کنترل دستمزد و کنترل سربار باشد.

حسابداری ضایعات عادی

الف) اگر ضایعات عادی قبل از درجه تکمیل کالای در جریان ساخت پایان دوره و ضایعات غیرعادی، به وجود آمده باشند، ضایعات مذکور در معادل آحاد تکمیل شده منظور نمی شوند و هنگام تخصیص هزینه ها به تولیدات، به طور خودکار بین کالای تکمیل شده، کالای در جریان ساخت پایان دوره و ضایعات غیرعادی تسهیم می شوند.

ب) اگر ضایعات عادی بعد از درجه تکمیل کالای در جریان ساخت پایان دوره یا ضایعات غیرعادی، به وجود آمده باشند، ضایعات مذکور تا درجه ای که تکمیل شده اند در معادل آحاد تکمیل شده منظور می شوند و هنگام تخصیص هزینه ها به تولیدات صرفا به کالاهایی که درجه تکمیل آن ها بیش از ضایعات عادی است تسهیم می شوند.

حسابداری ضایعات غیرعادی

ضایعات غیرعادی نوعی محصول هستند و در معادل آحاد تکمیل شده همانند کالای تکمیل شده و در جریان ساخت پایان دوره منظور می شوند.